Wynagrodzenie za pośrednictwo w pozyskaniu najemcy magazynu: Jak rozliczać koszt jednorazowy w kontekście podatkowym?

Przedsiębiorstwa będące właścicielami magazynów ponoszą istotne wydatki związane z pozyskiwaniem nowych najemców oraz przedłużaniem obowiązujących umów najmu. Istotną pozycję wśród tych kosztów stanowią prowizje wypłacane agencjom pośredniczącym w procesie komercjalizacji powierzchni. Kwestia podatkowego ujęcia tego rodzaju wydatków rodzi liczne wątpliwości w praktyce gospodarczej.

Kwalifikacja kosztów prowizji na gruncie ustaw CIT

W świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego, nie budzi wątpliwości, że koszty związane z komercjalizacją nieruchomości - jako wydatki ponoszone w celu pozyskania lub utrzymania najemców, a tym samym osiągnięcia przychodów z najmu - mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Z uwagi na ich ogólny charakter oraz związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, koszty te powinny być kwalifikowane jako pośrednie koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 4d ustawy CIT. Organy podatkowe jednolicie wskazują, że wydatki te nie stanowią bezpośrednich kosztów uzyskania przychodów, ponieważ nie można przypisać ich do konkretnych przychodów z tytułu czynszu najmu.

Natomiast pośrednie koszty uzyskania przychodów są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli jednak dotyczą one okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe precyzyjne określenie, jaka ich część przypada na dany rok, wówczas powinny zostać rozliczone proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Pojęcie daty poniesienia kosztu

W tym miejscu pojawiają się zasadnicze wątpliwości co do sposobu rozumienia pojęcia „daty poniesienia kosztu”.

Zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uznaje się dzień, na który koszt został ujęty w księgach rachunkowych (zaksięgowany) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), z wyłączeniem przypadków, w których dotyczy on rezerw lub biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W wydawanych interpretacjach indywidualnych Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazuje, że prowizja za pośrednictwo w pozyskaniu najemcy nie stanowi kosztu rozłożonego w czasie (nie dotyczy okresu przekraczającego rok podatkowy), gdyż odnosi się nie do trwania umowy najmu, lecz do samego faktu jej zawarcia. Świadczy o tym m.in. to, że wynagrodzenie dla pośredników wypłacane jest za doprowadzenie do zawarcia lub przedłużenia umowy najmu i co do zasady nie jest uzależnione od okresu jej obowiązywania.

W konsekwencji, koszty te powinny być rozliczone jednorazowo – w dacie ich poniesienia. Oznacza to, że podatnik jest uprawniony do ich rozpoznania w dacie ujęcia faktury w księgach rachunkowych, niezależnie od rodzaju konta, na którym zapis ten został dokonany, z wyjątkiem sytuacji, gdy koszty te ujęto jako rezerwy lub bierne rozliczenia międzyokresowe.Podejście takie potwierdza np. interpretacja indywidualna sygn.. 0114-KDIP2-2.4010.27.2023.1.AP.

Rozbieżności pomiędzy podejściem rachunkowym a podatkowym

Warto wskazać, że dla celów bilansowych, zgodnie z Ustawą o rachunkowości czy też Międzynarodowymi Standardami Sprawozdawczości Finansowej (MSSF), prowizje agencyjne aktywuje się i rozlicza proporcjonalnie do okresu, na jaki zawarto umowę najmu. Wynika to z zasady współmierności przychodów i kosztów. Niemniej jednak, prawo podatkowe funkcjonuje autonomicznie względem prawa bilansowego, co oznacza, że sposób księgowego ujęcia kosztu nie wpływa na jego kwalifikację podatkową ani moment potrącenia.

W przeszłości praktyka podatkowa często odzwierciedlała podejście bilansowe, tj. koszty prowizji rozliczane były w czasie zgodnie z rozliczeniem kosztów dokonywanym dla celów rachunkowych. Obecnie jednak, orzecznictwo sądów administracyjnych, czy w wydawanych interpretacjach podatkowych jednoznacznie wskazuje na autonomiczność przepisów podatkowych. Jednolicie wskazywane jest, że zapisy dokonywane w księgach nie mogą tworzyć, ani też modyfikować materialnego prawa podatkowego. Przepisy ustawy o rachunkowości określają jedynie sposób prowadzenia ksiąg i jako takie nie mogą rozstrzygać o tym, co jest, a co nie jest kosztem uzyskania przychodów. 

Nie da się ukryć, że kwestie kwalifikacji i momentu potrącenia kosztów pośrednich są złożone. Przykładowo, koszty takie jak ubezpieczenia czy prenumeraty, przypadające na okres przekraczający rok podatkowy, zwykle rozliczane są w czasie. Natomiast inne, mimo że przynoszą korzyści długoterminowe - jak np. koszty prowizji pośrednictwa przy zawarciu umowy kredytowej - mogą zostać ujęte jednorazowo w dacie ich poniesienia.

Wnioski dla branży magazynowej

Aktualne stanowisko organów podatkowych, potwierdzone przez linię orzeczniczą, jednoznacznie wskazuje na możliwość jednorazowego zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu prowizji agencyjnej za pośrednictwo w pozyskaniu lub przedłużeniu umowy najmu. Kluczowym warunkiem jest ich prawidłowe ujęcie w księgach rachunkowych.

Takie podejście może być korzystne dla podatników osiągających wysokie dochody w roku poniesienia wydatku, gdyż umożliwia natychmiastowe obniżenie podstawy opodatkowania. Z kolei dla podmiotów, które rozpoczynają działalność lub wykazują niskie dochody, jednorazowe ujęcie wysokich kosztów może skutkować powstaniem wysokiej straty podatkowej.

Biorąc pod uwagę zmienność interpretacji oraz złożoność przepisów, rekomendowane jest bieżące monitorowanie stanowisk organów podatkowych i orzecznictwa w tym zakresie.

Autor: Senior Tax Manager, Marta Skrodzka, ASB Group